Ercüment Erdem Av. Canan Doksat

Limited Şirket Vergi Borçlarında Sorumluluk

Haziran 2019

Giriş

Gerek ulusal gerekse yabancı yatırımcılar açısından iş planı yapılması ve yeni yatırımların hayata geçirilmesinde sorumluluk uygulaması büyük önem taşır. Özellikli olarak da vergi borçlarından sorumluluk konusu, yatırımcıların hangi şirket türü ile faaliyetlerine başlamak ve/veya faaliyetlerini sürdürmek istediklerinin tespitinde önem teşkil eder.

Türk vergi mevzuatı kapsamında gerek anonim şirket gerekse limited şirketler açısından vergi borçlarından sorumluluğa ilişkin düzenlemeler 213 sayılı Vergi Usul Kanunu (“VUK”) ile 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun (“AATUHK”) dahilinde yer alır. Söz konusu düzenlemeler kapsamında ana kural bir limited şirkette, vergi borcu gibi kamu idarelerine karşı ödenmemiş borçlardan ilk olarak ilgili şirketin sorumlu olmasıdır. İlgili amme alacağının şirket malvarlığından karşılanamaması durumunda ise, kanuni temsilcilerin ve/veya ortakların sorumluluğu gündeme gelir.

Limited şirketlerde kanuni temsilciler ile ortakların vergi borçlarından sorumluluğu konusunda ise, son dönemde gerek Anayasa Mahkemesi gerekse içtihadı birleştirme kararları ile önemli değerlendirmeler yapılmıştır. Bu kapsamda bu makale, güncel gelişmeler ışığında limited şirketlerde ortakların ve kanuni temsilcilerin vergi borçlarından sorumluluğunu temel esaslar dâhilinde ele alır.

Limited Şirket’in Tüzel Kişilik Olarak Sorumluluğu

Öncelikle belirtmek gerekir ki, bir limited şirketin vergi borcu gibi kamu idarelerine olan ödenmemiş borçlarından ilk olarak ilgili şirket sorumludur. Bu kapsamda, bir limited şirket vergi borcunu ödemezse, öncelikle şirketin mal varlığı takip edilir.

Şirket tüzel kişiliğinden tahsil edilemeyen vergi alacağı için ise limited şirket kanuni temsilcileri ile ortaklarının sorumluluğu ortaya çıkar. Dolayısıyla, limited şirket kanuni temsilci ve ortakları hakkında takibe geçilebilmesi için, şirket hakkında yapılan takip neticesinde amme alacağının şirketten tahsil imkanının kalmamış olması gerekir.

Limited Şirket Ortaklarının Vergi Borçlarından Sorumluluğu

Genel Düzenleme

6183 sayılı Kanun’un 35. maddesinde; “Limited şirket ortakları şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu olurlar ve bu Kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulurlar” hükmü yer alır.

Anılan düzenleme uyarınca, limited şirket ortakları şirketten tahsil imkanı bulunmayan kamu/amme alacaklarından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu olurlar. Öte yandan, özellikle limited şirketlerde hisse devri uygulamada sıklıkça karşılaşılan bir durumdur. Pay devri durumunda vergi borçlarından sorumluluğa ilişkin olarak ise, AATUHK’nun 35. maddesinde aşağıdaki düzenlemelere yer verilir:

“Ortağın şirketteki sermaye payını devretmesi halinde, payı devreden ve devralan şahıslar devir öncesine ait amme alacaklarının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulur.

Amme alacağının doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda pay sahiplerinin farklı şahıslar olmaları halinde bu şahıslar, amme alacağının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulur.”

Bu hükme göre, amme alacağının doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda pay sahiplerinin farklı şahıslar olmaları halinde bu şahıslar, amme alacağının ödenmesinden müteselsilen sorumlu tutulurlar.

Anayasa Mahkemesi Kararı

Samsun Vergi Mahkemesi, limited şirket ortaklarının müteselsil sorumluluğunu düzenleyen ve yukarıda detaylarına yer verilen Kanun hükmünün Anayasa’ya aykırı olduğundan bahisle iptali istemiyle Anayasa Mahkemesi’ne başvurmuştu. Ancak Anayasa Mahkemesi, 24.01.2018 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan, E. 2016/14 ve K. 2017/170 sayılı kararı ile,

  • Kanuni temsilciler ile limited şirket ortaklarının sorumluluk hukuku bakımından aynı kapsamda değerlendirilmesinin mümkün bulunmadığı,
  • Ortağın sorumluluğunun eylemlerinden değil, şirketin mal varlığına sermayesi ile katkı sağlamasından ve şirket yönetimine ilişkin faaliyetler üzerinde gözetim ve denetim imkânına sahip olmasından kaynaklandığı,
  • Bu nedenlerle de, kanuni temsilcilere ilişkin benzer içerikli düzenlemenin daha önce Anayasa Mahkemesi’nce iptal edilmiş olmasının, limited şirket ortaklarının müteselsil sorumluluğunu düzenleyen itiraz konusu kuralın da iptalini gerektirmeyeceği,

yönünde hüküm tesis etti.

Dolayısıyla, AATUHK hükümleri kapsamında limited şirket ortakları için vergi borçları açısından öngörülen müteselsil sorumluluk durumu hâlihazırda uygulanmaya devam eder[1].

Limited Şirket Kanuni Temsilcilerinin Vergi Borçlarından Sorumluluğu

Genel Düzenleme

VUK’un 10. maddesi kanuni temsilcilerin ödevlerini ve AATUHK’un mükerrer 35. maddesi kanuni temsilcilerin sorumluluğunu, yine AATHUK’un 35. maddesi ise limitet şirket ortaklarının sorumluluğunu düzenler. Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesi kanuni temsilcileri vergi ödevlerinin yerine getirilmesinden kusura dayalı olarak sorumlu tutmaktadır.

Maddede, tüzel kişilerin mükellef olmaları halinde bunların varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı alacakların, vergilendirmeye ilişkin ödevlerini yerine getirmeyen kanuni temsilcilerin varlığından alınması şeklinde bir tahsil usulü belirlenmiştir[2].

AATUHK’un mükerrer 35. maddesinde ise, kanuni temsilcilerin sorumluluğu kusursuz sorumluluk esasına dayanmakta olup, kamu alacağının borçlu şirketten tahsil edilememesinde kanuni temsilcilerin kusuru bulunmasa dahi sorumlu tutulmalarına neden olmaktadır.

Limited şirket ortakları ile kanuni temsilciler arasında sorumluluk uygulamasına ilişkin bir sıralamaya ise ilgili kanunlar kapsamında yer verilmez.

İçtihadı Birleştirme Kararı

20 Haziran 2019 tarih ve 30807 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 11 Aralık 2018 tarih ve E.2013/1, K.2018/1 sayılı Danıştay İçtihadı Birleştirme Kurulu Kararı ile limited şirketlerde vergi borçlarından sorumluluk konusuna ilişkin önemli değerlendirmeler yapıldı.

Anılan Karar kapsamında, limited şirket tüzel kişiliğinden tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen (veya edilemeyeceği anlaşılan) vergi borcunun şirket ortaklarından tahsili için, öncelikle kanuni temsilcilerin takibinin gerekli olmadığı yönünde hüküm tesis edildi.

Dolayısıyla, halihazırda limited şirketlerde şirket malvarlığından tahsil edilemeyen bir amme borcu için kanuni temsilciye gidilmesine gerek kalınmaksızın; doğrudan şirket ortağına da başvurulabilir.

Sonuç

Gelinen noktada gerek Anayasa Mahkemesi kararı gerekse İçtihadı Birleştirme Kararı hükümleri değerlendirildiğinde, limited şirket ortakları açısından vergi borçlarından sorumluluk konusunda ilgili mevzuatın çok elverişli olmadığı görülür. Dolayısıyla, vergi borçlarından sorumluluk ve ilaveten pay devrindeki vergisel sonuçlar da dikkate alındığında, yeni yatırımlar için limited şirket yerine anonim şirket kurulması ve hatta mevcut limited şirketlerin 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu ve 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu hükümleri kapsamında tür değişikliğine gitmesi değerlendirilebilir. Bu noktada, tür değişikliğinde hisselerin iktisap tarihi konusunda Vergi İdaresi’nin güncel yorumlarının da dikkate alınması gerekir.

[1] Ender İnelli, Limited Şirket Ortaklarına Kötü Haber, Ekonomist, 17 Ağustos 2018 https://www.ekonomist.com.tr/haberler/limited-sirket-ortaklarina-kotu-haber.html.

[2] Bumin Doğrusöz, Aklı Olan Limited Şirkete Ortak Olmaz, Dünya Gazetesi, 27 Haziran 2019 http://www.bumindogrusoz.com/article/akli-olan-lmted-srkete-ortak-olmaz.