Ercüment Erdem Av. Canan Doksat

Türk Vergi Mevzuatında Mücbir Sebep ve Vergi Uygulamalarına Koronavirüs Etkisi

Mart 2020

İlk defa Çin Halk Cumhuriyeti’nin Wuhan kentinde ortaya çıkan ve birçok ülkeye yayılan koronavirüs (Covid-19) salgını, Dünya Sağlık Örgütü’nce de küresel salgın olarak ilan edilmiştir. Virüsün yayılma hızı ve etkileri göz önünde bulundurulduğunda ortaya çıkacak sağlık sorunlarının yanında dünya ekonomisinin de etkileneceği tartışmasız olup; salgın hastalığın vergi mükelleflerini ve vergi sorumlularını etkileyeceği de kuşkusuzdur. Bu kapsamda, bu makalede Türk vergi mevzuatı kapsamında düzenleme altına alınan mücbir sebep kavramına ilişkin temel esaslara ve Türk Vergi İdaresi tarafından koronavirüse istinaden gerçekleştirilen vergi düzenlemelerine yer verilir.

Türk Vergi Mevzuatı Kapsamında Mücbir Sebep Kavramı

213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun (“VUK”) 153. maddesi ve devamında vergi mükelleflerinin ödevleri özetle aşağıdaki şekilde düzenlenir:

  • Bildirim (İşe başlama vb.)
  • Defter tutma
  • Belge düzenleme (fatura düzenleme vb.)
  • Muhafaza ve ibraz mecburiyeti
  • Vergi beyannamesi verme

VUK’un 13. maddesinde ise, vergi mükelleflerinin vergi ödevlerini yerine getirmelerine engel olacak nitelikteki mücbir sebepler (sadece vergi mevzuatı ve vergi uygulamaları açısından) örnekleme yolu ile aşağıdaki şekilde sayılır:

  1. Vergi ödevlerinden her hangi birinin yerine getirilmesine engel olacak derecede ağır kaza, ağır hastalık ve tutukluluk;
  2. Vergi ödevlerinin yerine getirilmesine engel olacak yangın, yer sarsıntısı ve su basması gibi afetler;
  3. Kişinin iradesi dışında vukua gelen mecburi gaybubetler;
  4. Sahibinin iradesi dışındaki sebepler dolayısıyla defter ve vesikalarının elinden çıkmış bulunması;

gibi haller mücbir sebeptir.

Mücbir sebepler bu sayılanlarla sınırlı değildir. VUK’un 113. maddesinde yer verilen “gibi” edatı bu durumu açıkça ortaya koyar. Dolayısıyla yukarıda yer verilen durumlara benzeyen ve mükelleflerin ve vergi sorumlularının vergi ödevlerini yerine getirmelerine engel olacak haller de mücbir sebep sayılır.

24 Mart 2020 tarih ve mükerrer 31078 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 518 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği (“518 No.lu VUK Genel Tebliğ”) ile VUK kapsamında, vergi uygulamaları açısından mücbir sebep hükümlerinden faydalandırılacak bazı mükelleflere ilişkin düzenleme yapılsa da; konuya ilişkin resmi olarak ‘genel mücbir sebep’ hali ya da ‘olağanüstü hal’ ilanı yapılmamıştır. Bu yüzden vergi mevzuatı açısından her bir mükellefin durumunun ayrı olarak değerlendirilmesi gerekir.

Koronavirüs’ün Vergi Uygulamalarına Mevcut ve Olası Etkileri

Vergiyi Doğuran Olay

VUK’un 19. maddesi uyarınca vergi alacağı, vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumun tekemmülü ile doğar. VUK’ta bu konuya ilişkin olarak mücbir sebep haline özel bir düzenleme bulunmaz.  

Vergi Cezaları

VUK’un 373. maddesine göre mücbir sebebin varlığı halinde vergi cezası kesilmez. Ancak mücbir sebep nedeniyle ceza kesilmemesi için, mücbir sebebin malum olması veya tevsik ya da ispat edilmiş bulunması gereklidir. Diğer yandan, mücbir sebep dolayısıyla ceza kesilmemesi için, mücbir sebep ile vergi kabahati arasında nedensellik bağının bulunması gerekir. VUK’un 373. maddesinde yer alan “ceza” kelimesi ise vergi ziyaı, usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarını ifade eder.

Vergi Ödevleri ile İlgili Süreler

VUK’un 15. maddesinde mücbir sebep hallerinden birinin bulunması halinde bu sebep ortadan kalkıncaya kadar VUK’da yazılı sürelerin işlemeyeceği ve tarh zamanaşımının da işlemeyen süreler kadar uzayacağı düzenleme altına alınır. Ancak yine söz konusu sürelerin uzaması için mücbir sebebin malum olması veya ilgililer tarafından ispat veya tevsik edilmesi gerekir.

Diğer yandan VUK’un ilgili maddesinde tarh zamanaşımı süresinin uzayacağı belirtilse de ceza zamanaşımına ilişkin bir düzenleme yapılmaz. Bu nedenle, mücbir sebebin vergide ceza zamanaşımı süresini durdurmayacağı ileri sürülebilir. Aynı şey, kaçakçılık suçlarından kaynaklanan cezalar için de söz konusudur.

Yine VUK’un 17. maddesinde ise mücbir sebep halinde mühlete ilişkin aşağıdaki gibi bir düzenleme mevcuttur:

“…Zor durumda bulunmaları hasebiyle vergi muamelelerine müteallik ödevleri süresi içinde yerine getiremeyecek olanlara, kanunî sürenin bir katını, kanunî sürenin bir aydan az olması halinde bir ayı geçmemek üzere, Maliye Bakanlığınca münasip bir mühlet verilebilir. Bu mühletin verilebilmesi için:

  1. Mühlet istiyen sürenin bitmesinden evvel yazı ile istemde bulunmalıdır.
  2. İstemde gösterilen mazeret, mühlet verecek makam tarafından kabule layık görülmelidir.
  3. Mühletin verilmesi halinde verginin alınması tehlikeye girmemelidir.

Maliye Bakanlığı mühlet verme yetkisini tamamen veya kısmen mahalline devredebileceği gibi bölgeler, iller, ilçeler veya sektörler ile iş kolları ya da mükellef grupları itibarıyla yazılı başvuru şartı aramaksızın da kullanabilir.”

VUK’un 111. maddesinde ise Maliye Bakanlığı’nın VUK’un 15. maddesinin 3. fıkrası uyarınca verilecek beyannamelere istinaden tahakkuk ettirilen vergilerin ödeme sürelerini vadelerin bitim tarihinden itibaren azami bir yıl süreyle uzatmaya yetkili olduğu belirtilir. Bu yetkinin ise bölge, il, ilçe, mahal ve afetten zarar görenler ile afetten zarar görme derecesi veya vergi türleri itibarıyla farklı süreler tespit etmek suretiyle de kullanılabileceği belirtilir. Bu suretle belli edilen günler ise verginin vadesi yerine geçer.

Şüpheli Alacaklar

Tüzel kişi mükellefler nezdinde hazırlanan bilançolarda koronavirüsün özellikle “ticari alacaklar” kalemini etkilemesi beklenir.[1] Bu yüzden koronavirüs sebebiyle gündeme gelebilecek bir diğer konu ise tahsilat sıkıntısının görülmesi ile birlikte ortaya çıkabilecek “şüpheli alacak” konusudur.

VUK’un 323. maddesinde aşağıda yer alan düzenlemeye yer verilir:

“…Ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak şartıyla;

  1. Dava veya icra safhasında bulunan alacaklar;
  2. Yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklar; Şüpheli alacak sayılır.

Yukarıda yazılı şüpheli alacaklar için değerleme gününün tasarruf değerine göre pasifte karşılık ayrılabilir…”

Tüm dünyada etkisini gösteren koronavirüs salgını sebebiyle mükellefler alacaklarını vadesinde tahsil edemeyebilirler. Bu durumda VUK’un 323. maddesi uyarınca usulüne uygun olarak dava veya icra takibine konu edilen alacaklar açısından, şüpheli alacak karşılığı ayrılması düşünülebilir. Her somut olayın özelliğine göre değerlendirme yapılması gerekir.

Koronavirüs Salgın Hastalığına Yönelik Açıklanan Türk Vergi İdaresi Tarafından Açıklanan Tedbirler

Bu makalenin kaleme alındığı tarih itibariyle, gerek Cumhurbaşkanı Kararları gerekse de VUK kapsamında tebliğ ve sirkülerler yayımlanarak; vergi mevzuatı açısından mücbir sebep uygulamasına ilişkin detaylı düzenlemeler yapılmıştır.

Öncelikle, Cumhurbaşkanı tarafından 18 Mart 2020 tarihinde gerçekleştirilen toplantıda koronavirüs salgın hastalığının Türkiye ekonomisi üzerindeki etkilerini kontrol altına almayı hedefleyen 'Ekonomik İstikrar Kalkanı' paketinin yürürlüğe konulacağı ifade edilmiştir. Bunun akabinde ise GİB tarafından internet sitesinde vergisel uygulamalara ilişkin pek çok duyuru yayımlanmıştır.

Ancak bu süreçteki en önemli gelişme, yukarıda da belirtmiş olduğumuz gibi mücbir sebep halinin düzenlenmiş olduğu 518 No.lu VUK Genel Tebliği’dir. Tebliğ ile mücbir sebep hükümlerinden faydalandırılacak mükellefler tespit edilmiş ve söz konusu mükelleflerin 1 Nisan 2020 ilâ 30 Haziran 2020 tarihleri arasındaki dönem için mücbir sebep kapsamında kabul edileceği düzenleme altına alınır. 518 No.lu VUK Genel Tebliğ’de aşağıda belirtilen mükelleflerin mücbir sebep halinde olduğu kabul edilir:

Salgından Doğrudan Etkilenen Mükellefler 

Salgından doğrudan etkilenen ve mücbir sebep kapsamına alınan mükelleflerin faaliyet konuları ilgili duyuruda aşağıdaki şekilde belirlenmiştir:

  • Perakende Ticaret ve Alışveriş Merkezleri
  • Demir Çelik ve Motor Sanayii
  • Otomotiv
  • Lojistik-Ulaşım
  • Sinema ve Tiyatro Faaliyetleri
  • Konaklama
  • Yiyecek ve İçecek Hizmetleri
  • Tekstil ve Konfeksiyon Faaliyetleri
  • Etkinlik ve Organizasyonları
  • Sağlık Hizmetleri
  • Mobilya İmalatı
  • Madencilik ve Taş Ocakçılığı
  • Araç Kiralama
  • Basılı Yayın ve Matbaacılık 
  • Bina İnşaat Hizmetleri
  • Endüstriyel Mutfak İmalatı

Gelir Vergisi Mükellefleri 

Avukat, mali müşavir, mimar, mühendis, doktor gibi bilanço ve işletme esasına göre defter tutanlar ile serbest meslek kazancı elde eden gelir vergisi mükellefleri mücbir sebep kapsamında kabul edilmiştir. 

Faaliyeti Geçici Bir Süre Durdurulan Mükellefler

Bu kategorideki ve mücbir sebep kapsamında olduğu kabul edilen mükellefler yüzme havuzu, hamam, kaplıca, spor, oyun, düğün salonu, berber ve kuaför gibi işyerleridir. Söz konusu mükellefler için (i) muhtasar beyannameler, (ii) KDV beyannamelerinin verilmesi süreleri, (iii) Form Ba-Bs bildirimlerinin verilme tarihleri, (iv) elektronik defter beratlarının yüklenme sürelerinde ve anılan beyannamelere istinaden tahakkuk eden vergilerin ödeme sürelerinde, ilgili belgelerin ilişkili olduğu döneme göre farklı uzatım tarihleri öngörülür.

65 Yaş ve Üstü veya Kronik Rahatsızlığı Bulunan Vatandaşlar 

65 yaş ve üstünde olması veya kronik rahatsızlığı bulunması nedeniyle sokağa çıkma yasağı kapsamına giren mükelleflerin 22 Mart 2020 ila sokağa çıkma yasağının sona ereceği tarih (bu tarihler dâhil) arasında mücbir sebep halinde olduğu kabul edilmiştir. Söz konusu mükellefler için mücbir sebep dönemine ilişkin verilemeyen beyanname/bildirimlerin verilme süreleri ile bunlara istinaden tahakkuk edecek vergilerin ödeme sürelerinin son gününün, sokağa çıkma yasağının sona ereceği günü takip eden 15. günün sonuna kadar uzatılmasına karar verilmiştir.

Önemle belirtmek isteriz ki; GİB tarafından ilan edilen mücbir sebep beyanı yalnızca bazı sektörleri kapsamakta olup; tüm vergi mükelleflerini için uygulanabilir değildir. Ayrıca, bu düzenlemeler sadece vergi uygulamaları için geçerli olabilir.

Son olarak ise 26 Mart 2020 tarih ve 31080 (Mükerrer) sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 7226 sayılı Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun ile konaklama vergisinin uygulanma tarihi 01.01.2021'e ertelenmiştir.

Sonuç

VUK’un 13. maddesinde belirtilen mücbir sebep hallerinin varlığı halinde vergi mükelleflerinin sorumlulukları mücbir sebep süresi boyunca ertelenir. Tüm dünyada olduğu gibi ülkemizde de ciddi bir şekilde etkisini gösteren koronavirüsün mücbir sebep halini oluşturup oluşturmadığı açısından da Türk Vergi İdaresi tarafından bugüne kadar yapılan açıklamaların ve gelişmelerin mükellefler tarafından dikkatli bir biçimde takip edilmesi ve vergi uygulamalarına bu anlamda yön verilmesi tavsiye edilir.

[1] Gedik, Aslı: Koronavirüs Bilançoma Bulaştı, Dünya Gazetesi, https://www.dunya.com/kose-yazisi/koronavirus-bilancoma-bulasti/464772 (Erişim tarihi: 16.03.2020).