Ercüment Erdem Av. Piraye Erdem

Vakıfların İktisadi İşletme İşletmesi

Kasım 2017

Giriş

4721 sayılı Türk Medeni Kanunu’nun (“TMK”) 101. maddesinde tanımlandığı üzere, vakıflar; gerçek veya tüzel kişilerin yeterli mal ve hakları belirli ve sürekli bir amaca özgülemeleriyle oluşan tüzel kişiliğe sahip mal topluluklarıdır. Vakıflar “ideal amaçlı” tüzel kişilerdir. Bir başka deyişle, vakıflar kazanç paylaşma amacı taşımazlar.[1] Ancak 5737 sayılı Vakıflar Kanunu’nun 26. maddesinde belirtildiği üzere, vakıflar; amacını gerçekleştirmeye yardımcı olmak ve vakfa gelir temin etmek amacıyla, iktisadi işletme kurabilir ve kurulmuş şirketlere ortak olabilirler. Bu bağlamda bu makale, vakıfların iktisadi işletme işletmesine dair esasları ve vakıfların iktisadi işletme işletmesinin hukuki sonuçlarını inceler.

Vakıfların İktisadi İşletme İşletmesi Halleri

Vakıfların ideal amaçlı tüzel kişiler olması vakıfların amaçlarını gerçekleştirmek için iktisadi işletme işletmelerine engel değildir.[2] Ancak önemle belirtilmelidir ki, vakıfların iktisadi işletme işletebiliyor olması, vakıfların ekonomik amaçla kurulabilmesinin önünü açmaz. Bu hususla ilgili olarak kanunda açık bir düzenleme bulunmamakla birlikte, öğretide vakıfların ekonomik amaçla kurulmasının vakfın mahiyeti ile bağdaşmayacağı belirtilmektedir[3].

Vakıfların iktisadi işletme işletmesi vakfın iktisadi işletme kurması ile olabileceği gibi, vakfa bir iktisadi işletmenin tahsisi suretiyle de gerçekleşebilir[4].

Vakıfların İktisadi İşletme Kurması

Vakfın iktisadi işletme kurması söz konusu olduğunda, bu durumun Ticaret Sicil Yönetmeliği’nin 55. ve 56. maddeleri uyarınca ticaret siciline tescil edilmesi gerekecektir.[5] Bu hüküm uyarınca vakfın Ticaret Sicil Müdürlüğü’ne vermesi gereken başlıca belgeler sırasıyla şunlardır: (i) Vakfın unvanı, merkezi, vergi kimlik numarası; işletmeyi temsile yetkili kılınan kişilerin adı ve soyadı, yerleşim yeri, kimlik numarasının da yer aldığı başvuru dilekçesi, (ii) işletmeyi temsile yetkili kişilerin noter huzurunda düzenlenmiş, ticaret unvanı altına atılmış imza beyannameleri, (iii) vakfın tüzel kişiliğinin devam ettiğini gösteren resmi belge, (iv) vakıf senedinin aslı ile birlikte ibraz edilmek kaydıyla bir örneği veya noter onaylı örneği, (v) taahhütnamede veya başvuru belgesinde yer almaması halinde vakıf yöneticilerinin bu göreve seçilmelerine ilişkin yetkili organ kararının bir örneği, (vi) işletmenin açılmasına ve tesciline ilişkin yetkili organ kararının noter onaylı örneği, (vii) vakfın bir ticari işletme kurabilmesinin resmi bir makamın iznine veya onayına bağlı olduğu hallerde, bu izin veya onaya ilişkin belge[6].

İktisadi İşletmenin Vakfa Tahsis Edilmesi

Yukarıda belirtildiği üzere, vakıfların amacına ulaşmak için iktisadi işletme işletmesine alternatif olabilecek diğer bir yöntem ise iktisadi işletmenin kuruluş aşamasında vakfa tahsis edilmesidir.[7] TMK md. 101/2 uyarınca, bir malvarlığının bütünü veya gerçekleşmiş ya da gerçekleşeceği anlaşılan her türlü geliri, ekonomik değeri olan haklar vakfedilebilir. Hükmün bu kapsayıcı anlamından hareketle, kuruluş aşamasında iktisadi işletmenin vakfa tahsisinin de mümkün olduğu söylenebilir. Bu durumda, söz konusu malvarlığının nakit dışında tahsis edilen bir değer olması nedeniyle kurucular tarafından bu malvarlığının mahkeme yoluyla tespit ettirilmesi gerekir[8].

Vakıflara Ait İktisadi İşletmelerden Bahsedilebilmesi için Gereken Unsurlar

Önemle belirtilmelidir ki, iktisadi işletme ve ticari işletme kavramları çoğu zaman birbiri yerine kullanılsa da, bu iki kavram farklı anlamlar içerebilir.[9] Nitekim öğretide iktisadi işletme kavramının ticari işletmeyi de kapsayacak şekilde daha geniş bir bağlamda kullanıldığı ifade edilir[10]. Örneğin; iktisadi işletme kavramı, ticari işletmelerden farklı olarak esnaf işletmesi için öngörülen sınırı aşmayan düzeydeki işletmeleri de kapsar[11]. Bu açıdan, ticari işletmeler için aranan esnaf işletmesi için öngörülen sınırı aşma şartı, iktisadi işletmeler açısından aranmaz. Ancak 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu (“TTK”) md. 11’de öngörülen gelir sağlamayı hedeflemek, devamlılık ve bağımsızlık unsurları iktisadi işletmeden bahsedilebilmesi için aranan unsurlardır[12]. Dolayısıyla vakfa ait iktisadi işletmenin gelir sağlamak amacıyla faaliyetlerini devamlı ve bağımsız şekilde yürütmesi gerekir, aksi takdirde vakfa ait bir iktisadi işletmeden bahsedilemez.

Vakıfların İktisadi İşletme İşletmesinin Hukuki Sonuçları

Vakıfların Tacir Sayılması

TTK’nın 16. maddesi uyarınca amacına varmak için ticari bir işletme işleten vakıflar tacir sayılır. Ancak önemle belirtilmelidir ki, yine aynı hükme göre, gelirinin yarısından fazlasını kamu görevi niteliğindeki işlere harcayan vakıflar bir ticari işletmeyi ister doğrudan doğruya ister kamu hukuku hükümlerine göre yönetilen ve işletilen bir tüzel kişi eliyle işletsinler tacir sayılmaz. Bu durum, tacir olmaya bağlı sonuçların vakıflar açısından da ortaya çıkıp çıkmayacağının belirlenmesi açısından önem arz eder. Vakıflar, tüzel kişiliği haiz iktisadi işletmeler işleterek tacir sayılabileceği gibi, bir sermaye şirketinde pay sahibi olarak da amaçlarını gerçekleştirmeye yönelik gelir sağlayabilirler[13].

Vakıfların İktisadi İşletmelerinin Kurumlar Vergisine Tabi Olması

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinde kazançları kurumlar vergisine tabi olan kurumlar arasında vakıflara ait iktisadi işletmeler de belirtilir. Bu noktada, kurumlar vergisi mükellefi olan kurumun vakfın kendisinin değil; ancak ona ait olan iktisadi işletme olduğunu belirtmekte fayda bulunmaktadır. Böylece vakıfların vergi ödemeden kazanç elde etmeleri önlenmiş, diğer işletmeler açısından vergi adaletsizliğinin oluşmasının önüne geçilmiştir. Bu durum Danıştay’ın E.1992/2 K.1994/2 sayılı 16.6.1994 tarihli İçtihadı Birleştirme Kararında iktisadi işletme işleten dernekler açısından aşağıdaki şekilde belirtilmiştir. Bu karar vakıfların kurumlar vergisine tabi olması altında yatan gerekçe açısından da önem arz etmektedir:

İktisadi bir karakter taşımadıkları için Kurumlar Vergisi kapsamı dışında bırakılan derneklerin, iktisadi işletmeleri, iktisadi kamu müesseselerinin vergileme şartları uyarınca Kurumlar Vergisine tabi olmaktadırlar. İktisadi kamu müesseselerinin, dolayısıyla derneklerin iktisadi işletmelerinin vergi kapsamı dışında bırakılması halinde, kar amaçlı işletmelere göre, vergi miktarı kadar, avantaj sağlanmış olur. Bu durumda rekabet eşitliği bozulur. Ayrıca ferdi teşebbüslerle, özel hukuk kişilerine ait işletmelerin gelişmeleri önlenir. Bu sakıncayı gidermek ve rekabet eşitliğini korumak amacıyla derneklere bağlı iktisadi işletmelerin vergilendirilmesi yoluna gidildiği Kurumlar Vergisi Kanunu tasarısının gerekçesinde açıklanmış bulunmaktadır.[14]

Bu kapsamda dikkat edilmesi gereken noktalardan birisi de şudur ki; 4962 sayılı Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması ve Vakıflara Vergi Muafiyeti Tanınması Hakkında Kanun’un 20. maddesi doğrultusunda, vakıfların Bakanlar Kurulunca sağlanan vergi muafiyetinden yararlanması, vakfa ait iktisadi işletmenin de bu kapsamda vergi muafiyetinden yararlanabileceği anlamına gelmez[15].

Vakıfların İktisadi İşletmelerinin Denetime Tabi Olması

TMK md. 111 uyarınca vakıfların vakıf mallarını amaca uygun biçimde yönetip yönetmedikleri ve vakıf gelirlerini amaca uygun olarak harcayıp harcamadıkları Vakıflar Genel Müdürlüğünce ve üst kuruluşlarınca denetlenir. Buna ek olarak Vakıflar Kanunu md. 33 ve Vakıflar Yönetmeliği md. 39 uyarınca vakıfların amaca ve yasalara uygunluk denetimi ile iktisadi işletmelerinin mevzuata uygunluk denetimi Genel Müdürlükçe yapılır. Vakıflar amaçlarını gerçekleştirmek için bir işletme işletiyorlarsa, bu işletmenin ekonomik ve ticaret ilkelerine uyumlu olarak işletilmesi gerekir. Bu denetimler ile işletmelerin bilançoları, kar ve zarar çizelgeleri incelenip işletmenin verimliliğine yönelik denetim yapılır. İşletmenin verimliliğinin düşük olarak tespit edilmesi halinde ise buna yönelik önlemler dikkate alınır[16].

Sonuç

Vakıflar kazanç sağlama amacıyla kurulmamalarına rağmen, kuruluş amaçlarını gerçekleştirebilmek için TMK md. 101 uyarınca iktisadi işletme işletebilir ve böylece gelir sağlayabilirler. Bu durumda iktisadi işletmelerin Ticaret Sicil Yönetmeliği md. 55 ve md. 56 uyarınca ticaret siciline tescili gerekir. Buna ek olarak, TMK md. 101/2 uyarınca kuruluş aşamasında, vakfa iktisadi işletmenin tahsisi de söz konusu olabilir. Vakıfların iktisadi işletme işletmesinden bahsedilebilmesi için TTK md. 11’de aranan devamlılık, bağımsızlık ve gelir sağlama amacı unsurlarının varlığı şarttır. Bu şartları sağlayan bir iktisadi işletme işleten vakıflar TTK md. 16 uyarınca tacir sayılırlar. Önemle belirtilmelidir ki, gelirinin yarısından fazlasını kamu görevi niteliğindeki işlere harcayan vakıflar bir ticari işletmeyi ister doğrudan doğruya ister kamu hukuku hükümlerine göre yönetilen ve işletilen bir tüzel kişi eliyle işletsinler tacir sayılmazlar. Vakıfların iktisadi işletmeleri Kurumlar Vergisi Kanunu md. 1 uyarınca kurumlar vergisine tabi tutulmuştur. Buna ek olarak vakıflara ait bu iktisadi işletmeler TMK md. 111, Vakıflar Kanunu md. 33 ile Vakıflar Yönetmeliği md. 39 uyarınca Genel Müdürlükçe yapılacak denetime tabidirler.

[1] Dural, Mustafa;  Öğüz, Tufan,  Türk Özel Hukuku Kişiler Hukuku Cilt II, İstanbul 2013, s. 359.

[2] Demir, İlhan, Yeni Vakıfların Temel Kitabı, Ankara 2005, s. 77.

[3] Doğan, Murat; Narbay, Şafak, “İktisadi Amaçla Vakıf Kurulamaması Prensibi ve Vakfın İktisadi İşletme İşletmesi”, Erzincan Hukuk Fakültesi Dergisi, 2000, s. 442; Dural; Tufan, s. 360.

[4] Doğan; Narbay, s. 448.

[5] Ballar,  Suat: Yeni Vakıflar Hukuku, İstanbul 2015, s. 583.

[6] Ayrıca örnek olarak bkz: http://www.ito.org.tr/wps/portal/tescil-ilan-kurulus?WCM_GLOBAL_CONTEXT=dernek_vakif (Son erişim tarihi: 09.11.2017).

[7] Doğan; Narbay, s. 442.

[8] Demir, İlhan, s. 78.

[9] Ballar, Suat:Medeni, Ticari ve Mali Hukuk Yönünden Dernek ve Vakıfların İktisadi İşletmeleri”, Banka ve Ticaret Hukuku Dergisi, Haziran 1990, Sayı 3, s. 105.

[10] Aydın, Erkan: Gelir Vergisi ve Kurumlar Vergisi Açısından Vakıfların Vergilendirilmesi, İstanbul 2016, s. 37.

[11] İmregün, Oğuz: Kara Ticareti Hukuku Dersleri, İstanbul 1987, s. 10-13.

[12] Aydın, Erkan, s. 37-41.

[13] Aydın, Erkan, s. 45.

[14] Danıştay İBK, E. 1992/2 K. 1994/2 T. 16.06.1994

[15] Aydın, Erkan, s. 59.

[16] Ballar, Suat, s. 621.