Ercüment Erdem Prof. Dr. H. Ercüment Erdem

Anonim Şirketlerin Denetiminde Yeni Düzen

Şubat 2009

Bilindiği gibi anonim şirketlerin üç zorunlu organı vardır: genel kurul, yönetim kurulu ve denetçiler.

Halen uygulanmakta olan sistemde denetçiler Türk Ticaret Kanunu (“TTK”) hükümlerine göre genel kurul tarafından, yani şirkete hâkim olan çoğunluk tarafından seçilir. Denetçiler mutlaka gerçek kişi olmalıdır, pay sahipleri arasından veya dışarıdan seçilebilirler.

Ancak TTK denetçilerin belli niteliklere sahip olmalarını aramaz. Bu nedenle uygulamada denetçiler büyük çoğunlukla şirkette hâkim durumda olan pay çoğunluğunun istediği bilgi, beceri ve nitelikte seçilir. Gerçekte şirket yönetimini denetlemekle ve pay sahiplerinin haklarını korumakla görevli olan denetçiler, hem yönetimin hem de denetçilerin genel kurul tarafından seçilmesi nedeniyle bu görevlerini çoğu kez bağımsız şekilde yerine getiremezler. Gerek denetim organının, gerek yönetim organının aynı genel kurul tarafından seçilmesi ve bunların açıkça bağımsız olmalarının aranmaması anonim şirketlerde gerçek anlamda bir kuvvetler ayrılığının gerçekleşmesine de engel olur.

TTK’nın büyük sorumluluklar yüklediği ve istisnai durumlarda şirketi temsil görevi de verdiği denetçiler, kendileri için özel nitelikler aranmaması nedeniyle bu önemli görevlerini çoğu zaman gerektiği gibi yerine getiremezler. Yeni Türk Ticaret Kanunu Tasarı’sında (“Tasarı”) bu sistem kökten değiştirilmektedir.

Tasarı’nın Getirdiği Yenilikler

Genel kurul tarafından seçilen mevcut sistemdeki iç denetim organı, Tasarı’da yerini şirketten bağımsız ve belli niteliklere sahip bir dış denetçiye bırakır. Bu denetim bir yandan sürekli diğer yandan da bazı işlemler temelinde özeldir. Bu son halde “işlem denetçisi” söz konusu olur.

Mevcut sistemde denetçilere verilen istisnaî nitelikteki bazı yönetsel yetkiler (örneğin genel kurulun olağanüstü toplantıya çağırılması) Tasarı’ya alınmamıştır.

Yeni sistemde denetçiler sadece şirket hesaplarını ve bilânçoyu denetlemekle kalmazlar, tüm finansal tablolar ve muhasebe sürekli olarak denetlenir. Ayrıca denetim denetçilik mesleğinin gereklerine, etiğine ve uluslararası muhasebe standartlarına göre yapılır. Böylece finansal sonuçlarına güvenilir ve dolayısıyla dış pazarlarda rekabet gücü olan şirketler yaratılması öngörülür.

Ayrıca Tasarı’yla şirketler topluluğunun ve konsolide hesapların da denetlenmesi öngörülmüştür.

Yeni düzende “kurumsal yönetim” ve “dürüst resim” ilkeleri çerçevesinde bir denetim amaçlanır. Açık, anlaşılabilir ve kamuyu aydınlatma ilkeleri uyarınca düzenlenmiş raporlarla pay sahiplerinin bilgi sahibi olması hedeflenir.

Kimler Denetçi Olabilir?

Tasarı’ya göre ancak üyeleri yeminli malî müşavir veya serbest muhasebeci malî müşavir sıfatını taşıyan bir bağımsız denetleme kuruluşu denetçi olabilir. Küçük anonim şirketlerde denetim en az iki Yeminli Mali Müşavir (YMM) veya Serbest Muhasebeci Mali Müşavir (SMMM) tarafından yürütülür. Her ne kadar tüm anonim şirketler denetime tâbi ise de orta ve küçük ölçekli anonim şirketlere nispeten daha hafif hükümler getirilmiştir.

Denetçi denetlenecek şirketten bağımsız olmalıdır. Tasarı’ya göre denetlenecek şirket ile doğrudan veya dolaylı olarak pay sahipliği, yöneticilik veya temsil ilişkisinde veya o şirketle başka türlü bir iş ilişkisi içinde olanlar denetçilik yapamazlar.

Denetçilik görevi kısmen veya tamamen devredilemez ve denetçi tarafından yerine getirilir.

Bu esaslar işlem denetçisi için de geçerlidir.

Denetçi genel kurul tarafından seçilir. Denetçi ile sözleşmeyi yönetim kurulu yapar ve ayrık durumlar dışında sözleşme feshedilemez. Ancak haklı sebeple (örneğin tarafsızlığın bozulması) ve mahkeme kararıyla denetçinin görevden alınması mümkündür. Böylece fesih baskısıyla denetçinin görevini gereği gibi yapmamasının önüne geçilmek istenmiştir. Denetçi de haklı sebeple veya hakkında görevden alma davası açılmışsa sözleşmeyi feshedebilir. Denetçi sözleşmenin feshini bildirirse, yönetim kurulu geçici denetçi seçer.

Denetimin Kapsamı

Tasarı denetimin kapsamını genişletmiştir. Denetim başta şirketin veya şirketler topluluğunun finansal tablolarının, yıllık faaliyet raporlarının ve muhasebenin uluslararası denetim standartları çerçevesinde denetimini kapsar. Ancak ayrıca Türkiye Muhasebe Standartları ile kanuna ve esas sözleşme hükümlerine uyulup uyulmadığı da incelenir. Denetim, envanter de dahil tüm kayıtlar ve bu kayıtların dayandığı belgeler üzerinden yapılır.  

Tasarı denetimin şirketin veya şirketler topluluğunun durumunun gerçeği yansıtıp yansıtmadığını belirlemek için “dürüst resim” (“fair view”) ilkesini getirmiştir. Eğer şirketin durumu “dürüst resim” ilkesine göre yansıtılmamışsa denetçi bunun nedenlerini, aykırılıkları, yanlışlıkları açıkça ve dürüstçe ortaya koyacaktır.

Denetimde şu dört unsur sınanır: a) finansal tablolar ve raporlar uyumlu mudur; b) tablolar ve raporlarla denetimin ortaya koyduğu bulgular uyumlu mudur; c) şirketin durumu tatmin edici şekilde takdim edilmiş midir ve d) riskler isabetli şekilde açıklanmış mıdır?

Denetimden geçmemiş finansal tablolar ve raporlar yok hükmündedir.

İşlem Denetçisi

İşlem denetçisi Tasarı ile getirilmiş yeni bir kurumdur ve şirketteki belirli işlemleri denetler. Şirketin kuruluşu, sermaye artırımı, birleşme, bölünme, tür değiştirme, yüksek hacimli menkul kıymet ihracı işlem denetçisi tarafından denetlenir. Hangi hallerde işlem denetçisine başvurulacağı farklı maddelerde düzenlenmiştir. Böylece genel denetimden başka nitelikli ve önemli bazı işlemler de işlem denetçisi tarafından özel olarak denetlenir. 

Denetim Raporu

Rapor açıklık ilkesine uygun ve geçmiş yıl ile karşılaştırmalı olarak düzenlenir. Yönetim kurulu faaliyet raporunun denetimi ayrı bir raporla ortaya konur.

Denetçi incelemeleri sonunda üç tür yazı verebilir: a) olumlu görüş yazısı; b) sınırlı olumlu görüş yazısı ve c) olumsuz görüş yazısı. Her üç tür yazı da gerekçeli olmalıdır. Bu yazılar denetim raporundan farklıdır. Denetim sonucunun açıklanmasına yöneliktir.

Olumlu görüş yazısı finansal tabloların ve faaliyet raporunun Türkiye Muhasebe Standartları’na, kanuna ve esas sözleşmeye uygun olduğunu belirtir. Bu rapor genel kurulun finansal tablolar üzerinde karar almasına ve yöneticilerin ibrasına esas oluşturur.

Olumsuz görüş yazısı ise finansal tabloların ve faaliyet raporunun Türkiye Muhasebe Standartları’na, kanuna ve esas sözleşmeye uygun olmadığını belirtir, yöneticilerin sorumluluğuna dayanak oluşturabilir. Bu yazı üzerine genel kurul finansal tablolara ilişkin karar alamaz. Olumsuz görüş yazısının ağır sonuçları dikkate alındığında denetçinin ancak çok ciddi aykırılıklar halinde bu yazıyı vermesi önerilir.

Sınırlı olumlu görüş yazısı, finansal tablolarda ve raporlarda açıklanan sonuçlara ne ölçüde güvenilebileceğini gösterir. Bu nedenle sınırlıdır; yoksa “sınır” denetçinin kendisini sorumluluktan korumak amacıyla raporuna koymak istediği çekincelere ilişkin değildir. Zaten getirilen sistem bugün mutad olan çekinceli rapor sistemini de kabul etmemektedir. Bu yazı temelde olumlu görüş belirtir ancak sonuca etkili olmayan aykırılıkları da ortaya koyar.

Denetçinin Sorumluluğu

Tasarı denetçiler için hem sır saklamadan doğan sorumluluk hem de genel olarak yasal görevlerin yerine getirilmesindeki kusurundan doğan sorumluluk öngörmüştür.

Her iki sorumluluk da kusur sorumluluğudur. Sır saklamada sorumluluk şirkete karşı iken, genel olarak yasal görevlerin yerine getirilmesinden doğan sorumluluk, şirkete, pay sahiplerine ve alacaklılara karşıdır.

Sır saklamadan doğan sorumluluk ihmal halinde yüz bin TL ve pay senetleri borsada işlem gören anonim şirketler için ise üç yüz bin TL ile sınırlandırılmıştır. Kast durumunda bu sınırlar uygulanmaz. Bu sorumluluk sözleşme ile kaldırılamaz ve daraltılamaz.

Sonuç

Tasarı anonim şirketlerin finansal tablolarının ve raporlarının denetlenmesi açısından çok geniş yetkilerle donatılmış ve belli niteliklere haiz denetçiler öngörmüştür. Özellik gösteren bazı işlemler ayrıca işlem denetçisi tarafından denetlenir. Böylece, bugün sadece sermaye piyasası mevzuatına tâbi şirketler için zorunlu olan dış denetim, tüm anonim şirketlere yayılmıştır.

Önerilen sistem denetçilik yapacak kişi ve kurumların bu amaçla özel olarak eğitilmelerini, meslek birliklerinin vb kuruluşların da meslek etiğini geliştirmek ve pekiştirmek konusunda çalışmalar yapmalarını gerektirmektedir.